Es frecuente, en nuestra especialidad, encontrarnos con una diversidad de instrumentos jurídicos que la afectan de manera directa y que no son propiamente aduaneros. Un vivo ejemplo de lo afirmado es la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado (IVA). Este instrumento no nació por y para la materia aduanera, ni en virtud de las instituciones específicas de esta materia o de su desarrollo o mejoramiento; muy por el contrario: el fin de dicha Ley es concerniente única y exclusivamente a un impuesto que forma parte de la tributación interna y que, por tanto, no es aduanero. Y por ser la aduana el primer órgano público que toma contacto directo y efectivo sobre las mercancías procedentes del exterior, se le ha encomendado la aplicación de la nombrada Ley y el control de la respectiva recaudación en virtud de que es precisamente en la aduana donde se inicia su proceso de valor agregado nacional. Sin embargo, el hecho que no se trate de una Ley propiamente aduanera no significa que no roce con figuras e instituciones propias de nuestra materia, y ello imponía la necesidad de que en su revisión y elaboración participasen técnicos aduaneros para que su posterior interpretación y aplicación no presentase problemas y dificultades innecesarios. Decimos lo anterior dado que la Ley del IVA vigente presenta una serie de contradicciones, imprecisiones y antitecnicismos al ser cotejada con nuestra especialidad. Veamos algunos ejemplos que ilustran lo afirmado:

1.- Con respecto a los Hechos Imponibles.-

a) La importación definitiva de bienes muebles: La Ley del IVA establece como un hecho imponible “la importación definitiva de bienes muebles”, ante lo cual lo primero que nos preguntamos es ¿Existe acaso en nuestra legislación aduanera la figura de la “Importación Temporal”?. Pues, técnicamente, no. Todas las importaciones tienen como fin o propósito el ser usadas o consumidas definitivamente en nuestro Territorio Aduanero Nacional. De ahí que si se introducen mercancías con un fin distinto al consumo definitivo, nuestra legislación denomina ese ingreso de otra manera: Admisión Temporal, Admisión Temporal para el Perfeccionamiento Activo, Tránsito, Tránsito Internacional, etc. A diferencia de otras legislaciones (como la argentina), nuestra normativa aduanera denominó la introducción lícita, voluntaria y principal de mercancía extranjera, con el fin o propósito de uso o consumo definitivo en nuestro territorio, como “Importación”, diferenciándola de cualquier otra forma de introducción.

Además, del concepto establecido en la Ley del IVA vemos que sólo hay importación cuando se introduzcan definitivamente mercancías extranjeras “con el pago, exención o exoneración de los tributos aduaneros”. Esto nos obliga a preguntarnos: ¿Qué pasa con aquellas importaciones donde no procede el pago de tributos, pero tampoco media una exención o una exoneración? En materia aduanera hallamos día a día verdaderas importaciones donde las mercancías son catalogadas por nuestro Arancel de Aduanas como de libre importación (no gravadas) o que son originarias de un país donde media una desgravación o eliminación de tarifa (muy diferente a la exención o a la exoneración) en virtud de un Convenio o Tratado Internacional y que, a los fines de la legislación del IVA, no serían consideras como una importación. Que incongruencia!!

b) Venta de Exportación de bienes muebles corporales: Otro hecho imponible que establece la Ley del IVA es la venta de exportación, pero nosotros sabemos que en materia aduanera se puede realizar la operación de exportación sin necesidad de una venta. Un ejemplo lo encontramos en el llamado intercambio compensado (trueque) o con la figura aduanera del equipaje, donde las personas pueden extraer sus bienes de nuestro territorio sin que se genere la obligación de dar o de pago en dinero propia de una venta. Si realizamos una exportación para disfrutar de nuestros bienes en el extranjero, sin que con ello se configure una obligación de dar, estaremos en presencia de una verdadera exportación a los fines aduaneros, pero no a los fines del IVA. ¿No debería regir el mismo tratamiento en estos casos?

2.- Con respecto a la Temporalidad de los Hechos Imponibles.-

a) Para la Importación: Indica la Ley del IVA que se entenderá como ocurrida y perfeccionada la importación y, por ende, nacida la obligación tributaria correspondiente “en el momento en que tenga lugar el registro de la correspondiente declaración de aduanas”. Tendríamos que decir que en materia aduanera hay casos de verdaderas importaciones donde no hay declaración; veamos un ejemplo de lo comentado:

Cuando introducimos una mercancía bajo el Régimen Aduanero Especial de Admisión Temporal hacemos una declaración para proceder al desaduanamiento y posterior utilización de esa mercancía. Nuestra legislación aduanera permite que a esa mercancía que ingresó temporalmente se le cambie el destino y pueda ser consumida definitivamente en nuestro territorio. Así, el artículo 37 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y otros Regímenes Aduaneros Especiales, establece los requisitos para ello:

“En caso de que las mercancías deban ser nacionalizadas, el interesado deberá solicitar la correspondiente autorización de la Dirección General Sectorial de Aduanas antes del vencimiento del plazo otorgado para la reexpedición.

Otorgada la autorización, la Oficina Aduanera procederá a liquidar los impuestos de importación, recargos e impuestos adicionales y los intereses moratorios correspondientes”

Se puede observar que cuando se quiera nacionalizar esa mercancía de Admisión Temporal solamente se necesita la autorización de la Administración Aduana, el pago de lo adeudado y el pago de los intereses moratorios. ¿Qué pasaría con el IVA? Si el hecho imponible del IVA en la importación definitiva de bienes muebles se perfecciona u ocurre en el momento de registro de la correspondiente declaración de aduanas, ello nos está simultáneamente expresando que si no existe registro de esa declaración de aduanas tal hecho imponible del IVA no habrá todavía ocurrido, no se habrá perfeccionado y, en una palabra, no habrá todavía nacido la obligación de pagar el IVA.

Difiere así notablemente la Ley del IVA de la Ley Orgánica de Aduanas, pues esta última (salvo los casos excepcionales previstos en los párrafos segundo y tercero de su artículo 86, referidos también a la fecha de registro de la declaración), concreta el hecho imponible a la simple llegada de las mercancías a la zona primaria de cualquier aduana nacional habilitada para la respectiva operación (ver primer párrafo del artículo en mención). Según la Ley del IVA, pues, no basta con la simple llegada de las mercancías de importación a aduana venezolana para que se perfeccione el respectivo hecho imponible y nazca así la obligación de pagar el IVA: se requiere siempre de la declaración aduanera a tales fines. Jamás pudiésemos decir que la declaración realizada al comienzo de la admisión temporal constituye hecho generador a los fines del IVA, porque esa fue una declaración para mercancías de Admisión Temporal y no, como dice esta Ley, de “importación definitiva”. ¿Consecuencia de la falta de coordinación de la temporalidad de los hechos imponibles de aduanas e IVA?: una importación a los fines aduaneros que aún no ha ocurrido a los fines de IVA y que, por ende, no permite cobrar este último impuesto. Es cierto que la administración aduanera puede condicionar su autorización para nacionalizar, a la previa presentación de una nueva declaración; pero esta conducta, aparte de no estar respaldada por norma legal alguna, representaría una simple faceta recaudatoria cuyo propósito sería enmendar defectos de la Ley del IVA, ya que la obligación aduanera de pago respectiva está garantizada y fue plenamente determinada con ocasión de la primera declaración. 

b) Para la Venta de Exportación: Establece la Ley del IVA que en la venta de exportación se perfecciona su hecho imponible y surge la obligación tributaria cuando los bienes muebles salgan definitivamente del territorio aduanero nacional. Ocurre que para nuestra materia aduanera el hecho generador de la obligación aduanera consiste en la llegada de las mercancías a la zona primaria de cualquier aduana habilitada para la exportación (salvo en los casos previstos en el segundo párrafo del artículo 86 de la Ley Orgánica de Aduanas) y es a partir de ese momento cuando empiezan a correr los lapsos para el cumplimiento de las obligaciones. En IVA no es igual, aunque estemos en presencia de una exportación. Para el cumplimiento de las obligaciones de IVA se tendría que esperar que las mercancías efectivamente salgan de nuestro territorio. Bajo estas circunstancias nuestras autoridades Aduaneras y Tributarias deberán esperar el momento preciso de salida del vehículo de transporte de nuestra frontera, mar territorial o espacio aéreo para exigir el cumplimiento de las obligaciones de este tributo interno; no bastará pues, la fecha de registro de la declaración de exportación, sino la fecha efectiva de salida.

3.- Con respecto a la No Sujeción.-

Preceptúa la Ley de este tributo al Valor Agregado que no estarán sujetos al impuesto previsto en ella “Las importaciones no definitivas de bienes mubles, de conformidad con la normativa aduanera”. Pero resulta que “la normativa aduanera” no establece “importaciones no definitivas”. En nuestra Ley Orgánica de Aduanas o en sus Reglamentos podemos encontrar ciertas operaciones aduaneras temporales, ciertos regímenes aduaneros especiales o, en general, ciertas introducciones temporales de mercancías, pero nunca importaciones temporales o no definitivas.

4.- Con Respecto a las Exenciones.-

La normativa de IVA establece una serie de importaciones que se encuentran exentas del pago del impuesto respectivo. Algunas de esas importaciones son las que se efectúen en el Puerto Libre del Estado Nueva Esparta, en la Zona Libre para el Fomento de la Inversión Turística en la Península de Paraguaná del Estado Falcón, en la Zona Libre Cultural, Cientifica y Tenológica del Estado Mérida, en el Puerto Libre de Santa Elena de Uairén y en la Zona Franca Industrial, Comercial y de Servicios Atuja (ZOFRAT). Asombrosamente la Ley del IVA ha olvidado una de las Zonas francas que ha sido histórica dentro de esas instituciones aduaneras: La Zona Franca Industrial de Paraguaná, en el Estado Falcón. Un olvido imperdonable e impensable en materia aduanera.

En próxima entrega continuaremos con este tema de las aduanas a la derIVA y trataremos específicamente los puntos: la base imponible y los bienes de consumo suntuario.

Autor: Marco Antonio Osorio Uzcátegui

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