La Providencia Administrativa N° SNAT/2009/0089 de fecha 3 de septiembre de 2009, aparecida en la Gaceta Oficial N° 39.256 de la misma fecha, merece ser comentada por las graves implicaciones jurídicas y prácticas que   acarrearía su aplicación.

Todos conocemos que los actos administrativos tienen una jerarquía señalada de manera expresa en el artículo 14 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y que ninguno de estos actos podrá violar lo establecido en otro de superior jerarquía (Artículo 13, ejusdem); también sabemos que según el artículo 317 de la Constitución Nacional, los impuestos, tasas y contribuciones sólo podrán cobrarse cuando estén establecidos por ley; no nos está permitido olvidar que de acuerdo con el numeral 1 del artículo 3° del Código Orgánico Tributario, sólo a las leyes corresponde crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota y la base imponible de los tributos y señalar los sujetos pasivos; como es sabido, la Constitución y la ley definen las atribuciones de los órganos del Poder Público (Artículo 137 de la Constitución), por lo que ninguna autoridad administrativa podrá abrogarse competencias atribuidas a otra, ni pretender adquirirlas por vías de analogía o de interpretación.

El Superintendente Nacional Aduanero y Tributario fundamenta su comentada Providencia en el artículo 59 de la Ley Orgánica de Aduanas, en los artículos 177 al 182 de su Reglamento y en los numerales 2 y 7 del artículo 4 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.

Con respecto a los numerales 2 y 7 citados, es poco lo que se puede comentar, pues tratan simplemente de la competencia del SENIAT para administrar el sistema aduanero y para recaudar los tributos de la competencia del Poder Público Nacional. Lo que sí es verdaderamente importante es la invocación del artículo 59 de la Ley Orgánica de Aduanas, pues en él se autoriza al Superintendente Nacional Aduanero y Tributario para que disponga, conforme a las normas que establezca el Reglamento, que la liquidación de los gravámenes y demás derechos causados con motivo de la introducción o extracción de mercancías haya sido efectuada por el consignatario o exportador para el momento de la aceptación y declaración de éstas últimas; in fine, dicho artículo autoriza a dicho Superintendente para exigir que el pago de esos gravámenes y derechos se realice en la misma oportunidad de la declaración y de la liquidación. En breves términos, la declaración, la liquidación y el pago podrían realizarse simultáneamente.

En lo atinente a los artículos 177 al 182 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, podrá notarse sin mayor esfuerzo que todos ellos están ubicados en el Capítulo V del Título IV (De la Liquidación, Pago y Retiro), precedidos por el artículo 176 que señala que la liquidación se realizará con posterioridad al acto de reconocimiento; de allí que todas las actuaciones señaladas en los mencionados seis artículos reglamentarios, deben ser posteriores al acto de reconocimiento y, lo que es más, dependen de los resultados de dicho acto. Por si fuera poco, ordenar la autoliquidación a que hace referencia el artículo 177, compete al Ministro de Hacienda (ahora Finanzas), mediante resolución.

Vamos al fondo del asunto.

El artículo 59 de la Ley Orgánica de Aduanas se refiere a gravámenes y derechos causados con ocasión de la introducción o extracción de mercancías. Para que tal causación se realice y nazcan las obligaciones que deberá satisfacer quien resulte ser el sujeto pasivo (consignatario aceptante), es preciso que las mercancías hayan llegado a la zona primaria de cualquier aduana nacional habilitada para la respectiva operación; esa llegada es, en virtud del artículo 86 de la Ley Orgánica de Aduanas, el hecho imponible aduanero y cuya realización origina el nacimiento de la obligación aduanera-tributaria. Sin causación no hay obligación y sin obligación cualquier exigencia de pago es inconstitucional e ilegal. Además, para que se paguen exactamente los gravámenes causados y se cumplan  las demás obligaciones aduaneras, es preciso que se realice un proceso de verificación (determinación) como el señalado en los artículos 49 al 59 de la Ley Orgánica de Aduanas, pues a través de él se determinará la base imponible, la alícuota y demás obligaciones aduaneras a que pudiera resultar sometido el consignatario aceptante o exportador.

De aplicarse la comentada Providencia N° SNAT/2009/0089, el hecho imponible dejaría de ser el señalado en el artículo 86 de la Ley Orgánica de Aduanas y pasaría a ser la declaración a que se refiere el artículo 2 de la Providencia. Según pretende dicho artículo, quien declara es deudor de lo declarado, aun cuando las mercancías no hayan sido embarcadas en el país de exportación, lo hayan sido deficitariamente o hayan sufrido pérdidas o deterioro durante el transporte que modifiquen su alícuota (caso de animales muertos durante el transporte, por ejemplo) o  su base imponible (valor, número, peso o medida).

El Código Orgánico Tributario, en su artículo 36, somete el nacimiento de la obligación tributaria a la realización del hecho imponible; por contrario imperio, sin la realización de tal hecho, no surge la obligación y nada debe pagarse pero, además, la Administración Tributaria no puede sustraerse a la obligación de ejecutar los procedimientos de verificación, fiscalización y determinación a que se refiere el numeral 2 del artículo 121 del Código Orgánico Tributario.

En franco irrespeto a la prohibición señalada en el artículo 13 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la Providencia 0089 irrumpe contra el artículo 183 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; así, con un acto de inferior jerarquía (providencia) se pretende dejar sin efecto una disposición reglamentaria. Dicho artículo 183, que concede un plazo para el pago de las planillas, sólo podría ser eliminado mediante una modificación del Reglamento realizada por el Presidente de la República en Consejo de Ministros, de acuerdo a lo preceptuado en el numeral 10 del artículo 236 de la Constitución Nacional.

Esta Providencia puede ser objeto de análisis más profundos y detallados y seguramente lo será. En nuestro criterio, es violatoria de la Constitución Nacional, de la Ley Orgánica de Aduanas, del Código Orgánico Tributario, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas.

Autor: Carlos Asuaje Sequera